行為認定
虛開增值稅專用發票罪1、變造增值稅專用發票的行為可否認定為虛開增值稅專用發票罪
根據最高人民法院1996年10月17日發布的《關於適用＜全國人民代表大會常務委員會關於懲治虛開、偽造或非法出售增值稅專用發票犯罪的決定＞的若干問題的解釋》(下稱<司法解釋> )第2條最後一款的規定，變造增值稅專用發票的，按照偽造增值稅專用發票行為認定處理。但是現行刑法對此行為如何認定處理沒有明確規定。由於1997年刑法已在“附屬檔案二”中明確指出《關於懲治虛開、偽造或非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》已納入刑法，該<決定>涉及刑事責任的條款已經失效，那么理論上言之，以該《決定》為前提的司法解釋就當然應當失效。這就使得理論界與實務部門對“變造增值稅專用發票”的行為如何處理產生了不同看法。一種意見認為：變造程度不大，以偷逃稅賦或出售為目的，獲取非法利益較大的，應以虛開增值稅專用發票罪論處；變造程度較大的，獲取非法利益較大的，以偽造增值稅專用發票罪論處。另有一種觀點則仍然堅持了《司法解釋》的觀點，即認為，所有的變造增值稅專用發票的行為都應視為偽造增值專用發票的行為。
2、偽造增值稅專用發票後又虛開的是否成立虛開增值稅專用發票罪
刑事司法實踐表明，行為人一般不會為了偽造而偽造，也就是說，行為人偽造增值稅專用發票通常是為了進一步實施其他違法犯罪活動。由於中國刑法第206條把偽造增值稅專用發票的行為已獨立規定為犯罪，行為人只要偽造了增值稅專用發票，不管其有無後續違法行為便已成為偽造增值稅專用發票罪；如果行為人既偽造又出售增值稅專用發票，則構成偽造增值稅專用發票罪的加重處罰情節。(刑法第206條第2款)如果行為人先偽造增值稅專用發票，後又利用該偽造的增值稅專用發票從事“虛開”違法活動，對此應該如何認定與處理?現行刑法對此沒有明確規定。在此一問題上，中國刑法理論界和司法實務部門均有不同認識。一種觀點認為，這種情況屬於牽連犯，應從一重罪處理，另一罪則可以作為量刑情節(註：趙秉志主編： <新刑法全書> ，中國人民公安大學出版社1997年版，第222頁。)。另一種觀點認為，此時應按數罪處理，進行並罰。(註：曹康、黃河主編：《危害稅收征管罪》，中國人民公安大學出版社1999年版，第146頁。) 3、虛開增值稅專用發票且用其騙取國家稅款的行為認定
在這裡，為了討論問題的方便，用“騙取國家稅款”來概括地表達刑法第205條中的“抵扣稅款和騙取出口退稅”兩種行為。
對於虛開增值稅專用發票且用其騙取國家稅款的行為如何認定，涉及到準確定罪量刑的重大理論與實踐問題，因此倍受理論界與司法實務部門關注。理論上主要有以下幾種不同觀點：
第一，法條競合說。該種觀點認為，這種情況屬於法條競合。在行為人先虛開增值稅專用發票然後用其騙取國家稅款的情況下，存在著行為人之行為同時可適用虛開增值稅專用發票罪和偷稅罪或騙取出口退稅罪的可能性，屬於一罪同時觸犯數法條的法條競合，適用特別法(刑法第205條——虛開增值稅專用發票罪)優於普通法(刑法第201條——偷稅罪或第204條——騙取出口退稅罪)的原則，應以第205條規定的犯罪論處(註：趙秉志主編：《新刑法全書》，中國人民公安大學出版社1997年版，第722頁。)。
第二，合併說。該種觀點認為，行為人先虛開增值稅專用發票然後用其騙取國家稅款的這種情況，是立法者將虛開增值稅專用發票行為和以虛開增值稅專用發票方式騙取出口退稅款或偷稅的行為合併為虛開增值稅專用發票罪一個罪名；並且認為，從立法上講，第1款的虛開行為雖然沒有明確規定以虛開方式騙取國家稅款，但是也未明確規定不包括。從立法規定協調上看，第1款的規定應當包括這兩種行為(註：趙秉志主編： 《中國特別刑法論》 ，中國人民公安大學出版社1997年版，第504頁。)。
第三，牽連犯說，此說又分為兩種意見。一種意見認為，應以其中一個重罪即虛開增值稅專用發票罪定罪處罰(註：張旭主編：《涉稅犯罪的認定處理及案例分析》，中國人民公安大學出版社1999年版，第193頁。)。另一種意見認為，對於刑法第205條第2款的情形，由於該款規定的法定刑比詐欺罪和騙取出口退稅罪的法定刑重，因而應認定為虛開增值稅專用發票罪。但對於虛開增值稅專用發票又騙取國家稅款不具備刑法第205條第2款所規定情節的情況，就應對適用各罪的法定刑進行比較，按“從一重罪處斷的原則”，有時定虛開增值稅專用發票罪，有時定偷稅罪或騙取國家出口退稅罪(註：曹康、黃河主編：《危害稅收征管罪》，中國人民公安大學出版社1999年版，第131頁。)。
第四，加重行為說。該說認為，虛開增值稅專用發票行為本身就構成犯罪，再用虛開的發票騙取國家稅款，屬於加重行為。並認為，刑法第205條的規定本身存在一定缺陷。因為第2款的加重情況不適用於一般的虛開行為和騙取稅款的行為，僅對騙取稅款的數額特別巨大，情節特別嚴重，給國家利益造成特別重大損失的情況而言，從而產生理解上的困惑(註：肖揚主編：《中國新刑法學》，中國人民公安大學出版社1997年版，第426頁。)。
死刑適用
應當指出，中國刑法中有太多的條文規定有死刑。據初步統計，中國刑法規定具體犯罪的條文有333條，而帶有死刑的條文則有66條，占規定具體犯罪法條的19.8%!(註：謝望原：《刑罰價值論》，中國檢察出版社1999年版，第123頁。)然而時至今日，人們越來越清楚地認識到，死刑是一個既殘忍、不人道又缺乏足夠有效性的刑罰方法。儘管目前中國還不能像歐美一些國家廢除死刑，但無論如何，應當儘量減少死刑的適用。特別是對經濟類犯罪死刑的適用必須慎之又慎。
那么對虛開增值稅專用發票罪在何種情況下可以適用死刑呢?儘管刑法第205條第2款規定了對本罪適用死刑的基本條件，但由於立法技術的原因，導致這一刑種的適用條件仍然不甚明確，致使在理論和實踐中產生諸多爭議，必須及時加以澄清。虛開增值稅專用發票罪的死刑適用應當注意以下問題：
第一，只有對犯本罪的自然人才能適用死刑，單位犯本罪的，無論情節多么嚴重，對責任人員均不得適用死刑。此乃法條明文規定，無須進一步解釋。
第二，只有虛開增值稅專用發票同時具備騙取國家稅款數額特別巨大或情節特別嚴重或給國家利益造成特別重大損失的，才可對行為人適用死刑。
第三，對行為人適用死刑，必須是不得已而為之。
第四，正確合理地重新界定“數額特別巨大、情節特別嚴重、給國家利益造成特別重大損失”，為本罪的死刑適用提供客觀而科學的標準。
