稅法關係
會計制度改革與稅制改革
隨著我國不斷改革開放,社會主義市場經濟的發展,會計改革也從"二則二制"和分經濟成分,分行業會計制度,到各種具體準則的出台,《企業財務會計報告條例》推出和《企業會計制度》的實施,最終將形成下列會計法規體系:
《會計法》——《企業財務會計報告條例》——《企業會計準則》——具體會計準則——三個制度
93年統一了國營企業,集體企業和私營企業的所得稅制,頒布《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》
對涉外企業:80年人大公布實施《中華人民共和國中外合資企業所得稅法》,8l年《中華人民共和國外國企業所得說法》,91年合併為《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》
會計與稅法差異
稅法是會計環境之一,會計是稅法依據.
國際會計模式有兩大種:德法日(偏重維護政府的權益),美英意加(偏重維護投資人的權益).此次改革以英美模式為基礎,但我國稅法為大陸法系.
稅法差異分析
資產要素
1,資產減值準備引起的納稅調整
《企業會計制度》第二章第五節要求企業定期或者至少每年年度終了，對各項資產進行全面檢查,並根據謹慎性原則的要求,合理地預計各項資產可能發生的損失,對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備.歸納起來,八項資產減值準備的會計處理方法如下表:
資產項目
比較基礎
損益項目
準備項目
計提方法
應收帳款
可收回性
管理費用
壞帳準備
銷貨百分比法,帳齡分析法,應收帳款餘額百分比法
存貨
可變現淨值
管理費用
存貨跌價準備
單項或分類計提
短期投資
市價
投資收益
短期投資跌價準備
單項,分類或總體計提
長期投資
可收回金額
投資收益
長期投資減值準備
單項計提
固定資產
可收回金額
營業外支出
固定資產減值準備
單項計提
無形資產
可收回金額
營業外支出
無形資產減值準備
單項計提
在建工程
預計發生減值額
營業外支出
在建工程減值準備
單項計提
委託貸款
可收回金額
投資收益
委託貸款減值準備
單項計提
這裡的"可變現淨值"是指企業在正常經營過程中,以估計售價減去估計完工成本及銷售所必需的估計費用後的價值;"可收回金額"是指資產的銷售淨價與預期從該資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者.年末企業還應編制資產減值準備明細表.如以後資產價值有所回升,則應作相反分錄,但以該資產減值準備沖減至零為限.
與我國《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》比較,八項資產減值準備的計提會給企業所得稅申報工作帶來以下幾種情形的問題,財會人員應掌握相應的處理方法,以正確履行納稅義務.
(1)稅法允許的減值準備,會計人員無需作納稅調整;超過允許的部分,作調整.
無論內外資企業發生的壞帳損失,稅法原則上應按實際發生額據實扣除.經稅務機關批准,也可提壞帳準備,但內資企業提取比例一般不得超過年末應收帳款餘額的0.5%,而外資企業只限於信貸,租賃等行業,計提比例不超過3%.
這裡還需注意的是,計提依據會計與稅法也有差異.《企業會計制度》規定壞帳準備金的計提依據是:各項應收款項及包括已轉入"其他應收款"帳的預付帳款和轉入應收帳款的應收票據;按現銷,賒銷淨額(減去退回,折讓)提取;提取比例由企業自主決定(除當年發生的應收款項,計畫重組和無確鑿證據證明不能收回的不能全額提取).而稅法的計提依據是:應收帳款和應收票據餘額;內資企業的非購銷活動和關聯方往來,外資企業的同業拆借和有財產抵押貸款不能計提壞帳準備;按全額計提;按比例.
例如:2002年某新辦內資企業經稅務機關批准可計提壞帳準備,年末"應收帳款"帳餘額1000萬元(無"應收票據"帳餘額),會計人員採用帳齡分析法計提壞帳準備金50萬元,會計分錄:
借:管理費用 50
貸:壞帳準備 50
在企業所得稅申報表中"壞帳準備納稅調整項目"應調增45萬元 (50—1000×0.5%).
設2003年中發生壞帳損失20萬元(經稅務部門核准),年末"應收帳款"帳餘額800萬元,採用帳齡分析法應提取壞帳準備金40萬元,則會計分錄:
A年中:借:壞帳準備 20
貸:應收帳款 20
B年末,借:管理費用 10 [40-(50-20)]
貸;壞帳準備 10 [40-(50-20)]
按稅法規定可增提壞帳準備: 800 × 0.5%-(1000× 0.5%-20)=19萬元,在申報表"壞帳準備納稅調整項目"填-9萬元(10-19).
(2)稅法不允許扣除的減值準備,全部作納稅調整.
除上述壞帳準備金的計提稅法可能允許作部分扣除外,其他七項減值準備在所得稅申報時一律應調增應納稅所得額.
例如:某內資企業有一批帳面價值為100萬元的原材料,2002年末預計該批原材料的可回收淨值80萬元,則會計人員應計提存貨跌價準備20萬元;
借:管理費用 20
貸:存貨跌價準備 20
在所得稅申報時應在"存貨跌價準備"調增20萬元.
(3)由於資產減值準備的計提引起資產價值轉移差異的納稅調整.
存貨,無形資產,固定資產,在建工程等此類資產是企業勞動對象或生產資料,它們的價值會在企業生產經營過程中逐漸轉移到產品成本中,隨著產品的出售最終計入主營業務成本而抵減會計利潤,由於會計對它們計提的減值準備都得不到稅法的承認,不能在所得稅前扣除,造成了它們的結轉價值也不一致,從而又增加了一項納稅調整內容.
如2002年末某外商投資企業帳面有一台機器原價100萬元(該機器2000年末購入並投入使用,會計按十年期直線法折舊,預計淨殘值10萬元),已提折舊18萬元,現預計可收回金額50萬元,則根據《企業會計制度》應計提資產減值準備32萬元[(100-18)-50],會計分錄為:
借:營業外支出 32
貸:固定資產減值準備 32
年末在所得稅申報中,不能申報該營業外支出.
2003年起會計人員每年應提折舊5萬元[(50-10)/8],而稅法還允許其每年扣除折舊費用9萬元,故在以後所得稅申報中,每年應調減應納稅所得額4萬元(9-5).
2005年以60萬價格處置.借:銀行存款 60
貸:固定資產清理 60
借:固定資產清理 40
累計折舊 28 (9×2+5×2=28)
固定資產減值準備 32
貸:固定資產 100
借:固定資產清理 20
貸:營業外收入 20
稅法淨值:100-4×9=64,調減24萬.
(4)由資產減值準備引起的資產處置所得差異的納稅調整.
會計人員計提了資產減值準備後,在造成計提當期稅法利潤(應納稅所得額)和會計利潤的差異的同時,又造成了資產帳面成本與計稅成本的差異,為以後處置該資產時候的納稅差異埋下了伏筆,會計人員到時不能忘記作納稅調整.
例如:2002年某內資企業以成本100萬元購入股票一批作短期投資,年末由於證券市場低迷,該批股票市價跌至80萬元,則會計人員應計提跌價準備.2002年該投資業務的會計分錄如下:
A購入股票時:借:短期投資 100
貸:銀行存款 100
B年末計提資產準備時:借:投資收益20
貸:短期投資跌價準備20
顯然2002年應調增應納稅所得額20萬元.
如2003年該企業趨證券市場反彈之際,以90萬元價(不考慮手續費用)將全部股票出售,則會計分錄:
借:銀行存款90
短期投資跌價準備20
貸:短期投資 100
投資收益 10
在2003年所得稅申報時,會計人員應調減應納稅所得頷20萬元.
2,投資業務引起的納稅調整
(1)短期投資
持有期間收取股利(現金股利和股票股利)和利息
(2)長期債券投資
利息與轉讓所得的稅收處理(注意國債)
(3)長期股權投資.
A成本法
企業確認的投資收益僅限於所獲得的被投資單位在接受投資後產生的累積淨利潤的分配額.所獲得的被投資單位股利超過上述數額部分作為初始投資成本的回收額,沖減投資的帳面價值.
例:A公司於2002年4月1日以成本100萬元取得B公司10%的股權,2003年3月2日B公司宣告發放2002年現金股利110萬元.B公司2002年實現淨收益120萬元.
10%股權,適用成本法.
借:銀行存款(或應收股利) 11萬(110*10%)
貸:長期股權投資 2萬 (沖減投資的帳面價值)
投資收益 9萬(120*10%*9/12)
B 權益法
制度要求採用權益法進行長期投資核算時,發生股權投資差額,貸差(即確認的投資收益)按不低於10年攤銷,借差(即確認的投資損失)按不超過10年攤銷,稅法上都不予以承認,企業在申報納稅時.應加以調整.在其他納稅增加項目,填入借差攤銷額;反之貸方差額作為其他納稅的減少項目.
平時帳面調整,紅利處理及處置
例:甲公司2002年1月1日投資350萬元取得乙公司60%股權,而乙公司資產負債表上所有者權益640萬元.如乙公司年末取得報表淨利潤100萬元,實際分配50萬元.
(4)注意事項:
用非貨幣性資產投資;為投資而發生的利息;股權投資處置的稅前扣除辦法.
3 固定資產折舊引起的納稅調整
(1)計算方法
(2)範圍(最新會計準則只當已提足折舊繼續使用,單獨計價入帳的土地外應對所有固定資產計提折舊)
4,融資租賃業務引起的納稅調整
《企業會計制度》規定:融資租入定資產的原價,應以租賃開始日按租賃資產的原帳面價值與最低租賃付款額的現值兩者較低者確認,按重要性原則,如果融資租賃資產占企業資產總額的比例等於或低於30%的,應以最低租賃款確認.而《企業所得稅暫行條例實施細則》:融資租賃固定資產應按租賃協定或契約確認的價款加上運費,途中保險費,安裝調試費,以及投入使用時發生的利息支出和匯兌損益為原價.由於確認的原價不同,必然會造成融資租入固定資產每年折舊額的差異,從而影響了企業應納稅所得額.
會計上可採用各種方法計算融資租賃的財務費用,而《企業所得稅可扣除項目》:融資租賃發生的租賃費不得直接扣除,承租方支付的手續費以及安裝交付使用的利息等可在支付時直接扣除.
例:某企業以融資租賃方式租入一條生產線,租期5年.該生產流水線在租賃開始日的帳面價值為350000元,每年年未支付租金92000元,租賃期滿時,企業享有優惠購買價100元,則最低租賃付款額為460100元,最低付款額的現值為343620元.
5,無形資產業務引起的納稅調整
(1)計價:自創無形資產,在研究與開發過程中發生的材料費用,直接參與開發人員的工資及福利費,開發過程中借款費用,租金直接計入當期損益,只將住用費,聘請律師費用作為成本,而稅法中"自行開發並且依法申請取得的無形資產,按照開發過程中實際支出計價".
(2)攤銷
《企業所得稅前扣除項目》中對各類無形資產的攤銷期限和方法作了規定,而新會計制度在這方面沒有變動.
6,長期待攤費用引起的納稅調整
主要是開辦費問題,新制度允許企業將籌建期間發生的開辦費用一次計入開始生產經營當月的損益,而稅法還是要求按不短於5年攤銷.
7,財產清查引起的納稅調整
盤盈,盤虧和毀損財產,以前會計制度要求先計入"待處理財產損溢"科目,經過主管財政部門批准後才能處理,如未批准,只能掛帳.此次新制度規定,經企業權力機構批准後,在期未結帳前處理完畢.如期末尚未批准.會計人員在對外提供報表時先進行處理,並在報表附註中說明,有差異調整報表相關項目年初數.所得稅法要求將財產損失報主管稅務機關批准後尚可扣除.這樣也會有差異.
負債要素
1預計負債
2無法支付應付款
所有者權益要素
1接受捐贈
《企業會計制度》中明確了以下問題:(1)接受非現金資產捐贈如何計價;(2)如何進行帳務處理(內外資企業有不同).
稅法上規定了接受不同類資產捐贈(現金資產,非現金資產),不同類企業(內資企業,外商投資企業)的所得稅處理方法
例:某外商投資企業2002年接受某單位捐贈的設備一台,價值50000元,無其他費用.
例:某內資企業接受設各捐贈一台,依納稅人發票確定價值10萬元,已提折舊2萬元,按10年期直線法折舊,不考慮淨殘值.如一年後以11萬元價出售或以7為元出售又如何
a)借:固定資產 10
貸:累計折舊 2
資本公積 5.36
應交稅金 2.64(8*33%)
b)借:管理費用 0.8
貸:累計折舊 0.8
不考慮增值稅
c)借:累計折舊 2.8
固定資產清理 7.2
貸:固定資產 10
按11萬出售
d)借:銀行存款 11
貸:固定資產清理 11
借:固定資產清理 3.8
貸:營業外收入 3.8 假如年利潤20萬,應納稅所得額:
11+0.8-3.8=8
e)按7萬銷售,
借:銀行存款 7
貸:固定資產清理 7
f)借:固定資產清理 0.2
貸:營業外支出 0.2
應納稅所得額:
20+8+0.8+0.2=29
收入要素
1,收入確認標準
會計上:
A商品銷售:四個條件(商品所有權上風險與報酬轉移;沒有保留與所有權有關繼續管理權;與交易有關的經濟利益能流入企業;相關的收入和成本可計量.)
B勞務收入;不跨年度(契約完成法);跨年度(能可靠估計:完工百分比法;不能可靠估計:如能補償,以成本確認;如不能補償,則作當期費用)
C建造契約:基本與勞務收入同
例:某公司2001年1月10日採用托收承付方式銷售產品一批,成本8000元,不含稅價10000元,增值稅率17%.產品發出辦妥手續,但知購貨方因一場大火無法支付貨款.
1月10日:借:發出商品8000
貸:庫存商品8000
開出專用發票:借:應收帳款——購方1700
貸:應交稅金——應交增值稅(銷項稅額) 1700
如以後購方恢復:借:應收帳款——購方 10000
貸;主營業務收入 10000
同時:借:主營業務成本8000
貸:發出商品8000
如購方確實無法支付貨款,並退貨:
借:庫存商品8000
貸:發出商品8000
根據退回的專用發票或開具的紅字發票:
借:應收帳款——購方 1700(紅字)
貸:應交稅金——應交增值稅(銷項稅額) 1700(紅字)
如購方不退貨也不退發票:
應收帳款TM壞帳損失,發出商品TM營業外支出
如某船廠與客戶訂了金額為1000萬元的固定造價契約,建造一艘船,最初預定成本900萬元,工期一年.第一年發生630萬元,年末因材料漲價,預計尚需成本420萬元.假定該契約結果可估計.
第一年完工:1000*60%-630=-30
第二年完工:1000*40%-420=-20
2,視同銷售
自產,委託加工貨物用於非應稅項目,投資,集體福利消費,贈送和分紅時稅法上應視同銷售.
外購貨物用於投資,捐贈和分紅時視同銷售.
3,計價
稅法上包括價款,價外費用.(注意隨同產品的包裝物問題)
非酒類押金
酒類押金
逾一年併入銷售收入
黃酒啤酒
其他酒
逾一年併入銷售額計稅
銷售時併入計稅
費用耍素
1工資與福利費
A工資組成:雇用關係(固定職工,契約工和臨時工),內容(計時工資,計件工資,獎金,津貼和補貼,加班加點工資和特殊情況下工資).獎金包括正常生產經營獎金,剔除特殊獎金,如合理化建議,見義勇為,創造發明獎;津貼和補貼按正常國家規定,崗位,技術,剔除偶然津貼,如困難補助,職工獨生子女,差旅費;加班加點工資,剔除法定節假日;特殊情況下,事病假,探親假,退休金不屬於工資總額.
稅法上:誤餐補貼名義發放的不列入工資總額;特殊獎金中合理化建議可以作為工資列支.
B稅前扣除:內資企業有四種扣除方式(計稅工資,工效掛鈎,軟體企業,事業單位);軟體企業據實列支,事業單位按國務院檔案執行.外商投資企業由稅務部門核定扣除.外商投資企業在稅後利潤中還提取一定比例的職工獎勵及福利基金,用於中方職工個人方面的獎勵及福利.
福利人員工資在福利費中列支,不計入計稅工資;沒有進入成本.
教育經費:教育費用不得在管理費用中列支.
福利費:外商投資企業提了五項在14%內據實扣除.
職工獎勵及福利基金——應付福利費;企業發展,儲備基金——盈餘公積
例:企業(共有職1160人,其中在建工程工人5人,福利人員5人) 工資及三項費用分配表:(單位:萬元)
會計科目
應付工資
應付福利費
工會經費
職工教育經費
生產成本
100
14
製造費用
20
2.8
管理費用
15
2.8
3.2
2.4
營業費用
10
1.4
在建工程
10
1.4
應付福利費
5
合計
160
22.4
3.2
2.4
所得稅申報中工資積三項費用表:
會計科目
應付工資
應付福利費
工會經費
職工教育經費
生產成本
100
14
製造費用
20
2.8
管理費用
15
2.1
3.2
2.4
營業費用
10
1.4
在建工程
10
1.4
應付福利費
5
0.7
實際發放工資或實際提取的三項經費
160
22.4
3.2
2.4
準予稅前扣除金額
148.8
20.832
2.976
2.232
注:
納稅人本期職工人數:155
工資薪金項目納稅調整額:6.2
職工福利費等三項經費納稅調整額:1.96
計稅工資:155*960*12,剔除福利人員人數;在建工程人員調差額部分:160-148.8-5=6.2
3,期間費用
A業務招待費.計稅依據:主營業務收入+其他業務收入-退回折讓
B廣告費,符合三個條件:1)發票,2)專門機構製作,3)通過媒體,否則作業務宣傳費.(可以不扣除折扣折讓)
標準:1)糧食酒類,0%;2)一般,2%;3)八大行業,製藥,食品(包括保健品,飲料),日化,家電,通信,軟體開發,積體電路,房地產開發,體育文化和家具建材商城,8%;4)從事軟體開發,積體電路製造及其他業務的高新技術企業,網際網路站,從事高新技術創業投資的風險投資企業,自登記成立之日起5個納稅年度內,主管稅務機關審核,100%.
超過比例部分的廣告支出可無限期向以後納稅年度結轉.公益廣告形式宣傳不得宣傳的產品,列入業務宣傳費.
C業務宣傳費
D佣金.1)憑證,2)中介機構,3)個人5%內.
向本單位職工支付不得作為佣金.
E回扣與賄賂支出
F利息費.1)扣除比例限制,2)關聯方.
G保險費.財產險指正常生產經營;人壽險指基本保險,養老保險.商業保險不得抵扣,中介機構,事務所的職務保險一般準予抵扣.
利潤要素
1,營業外收支
A捐贈支出.通過非營利的社會團體和國家機關,1)農村義務教育,紅十字事業,福利性,非營利性的老年服務機構,公益性青少年活動場所,100%,2)中華社會文化發展基金會對下列宣傳文化事業的捐贈:(一)國家重點交響樂團,芭蕾舞團,歌劇團,京劇團和其他民族藝術表演團體,(二)公益性的圖書館,博物館,科技館,美術館,革命歷史紀念館,(三)重點文物保護單位,(四)文化行政管理部門所屬的非生產經營性的文化館或民眾藝術館接受的社會公益性活動,項目和文化設施等方面,10%;3)其他稅法允許的,3%.
福利性,非營利性的老年服務機構指專門為老年人提供生活照料,文化,護理,健身等多方面服務的福利性,非營利性的機構,主要包括:老年社會福利院,敬老院(養老院),老年服務中心,老年公寓(含老年護理院,康復中心,托老所)等.
計算:
(一)調整所得額,即將企業已在營業外支出中列支的捐贈額剔除,計入企業的所得額;
(二)將調整後的所得額乘以3%,計算出法定公益性,救濟性捐贈扣除額;
(三)將調整後的所得額減去法定的公益性,救濟性捐贈扣除額,其差額為應納稅所得額.
企業當期發生的公益性,救濟性捐贈不足所得額的3%的,應據實扣除.
B罰款支出
金融機構正常罰息,正常的違反經濟契約支付的違約金,罰款準予列支;行政機關的罰款不允許列支.
2,利潤形成與分配
注意補貼收入的稅收處理,外商投資企業利潤分配問題,股票股利的處理.
補貼收入,增值稅直接減免,借:應交稅金—應交增值稅—減免稅金
貸:補貼收入
先征後返還,即征即退:借:銀行存款 貸:補貼收入
所得稅返還:借:銀行存款 貸:所得稅
非貨幣性交易的涉稅問題
例;甲廠 乙廠
庫存商品 《——————》 工具機
(帳面價值80000元,公允價90000元) (原價140000元,累計折舊50000元,公允價100000元)
補付10000元
借:固定資產 105300
貸:庫存商品 80000
應交稅金—應繳增值稅 15300(90000*17%)
銀行存款 10000
確認的收益:10000-10000/100000*90000=1000
借:固定資產清理 90000
累計折舊 50000
貸:固定資產 140000
借:庫存商品 165000
銀行存款 10000
貸:固定資產清理 90000
應交稅金——應交增值稅——銷項稅款85000(50*17%)
借:固定資產清理 10000
貸:營業外收入 10000
例:企業以一輛自用小汽車(原價50萬元,已折舊5萬元)公允作價51萬換取原材料一批,原材料公允價 50萬元,另收1萬元補價.
確認的收益:1-1/51*45=1-0.88=0.12
借:固定資產清理 45
累計折舊 5
貸:固定資產 5
借:原材料 52.67
銀行存款 1
貸:固定資產清理 45
應交稅金—應交增值稅-銷項稅款 8.67(51*17%)
借:固定資產清理 0.12
貸:營業外收入 0.12(八)債務重組的涉稅問題
會計和稅務處理
債務重組形式
債務人
債權人
現金清償
計入資本公積
當期損益
非現金資產清償
計入資本公積或當期損益
不確定損益
債務轉資本
計入資本公積
不確定損益
修改債務條件
計入資本公積
當期損益
修改債務條件又有三種情況:
A債務帳面價值>未來應付帳款(見上表)
B債務帳面價值<未來應付帳款(不作帳務處理)
C存在或有收益和或有支出(用謹慎性原則)
例:企業應付帳款餘額234000元,以產品(成本18萬元,公允價21萬元)償還;如產品成本9萬元,公允價10萬元,債務人和債權人又如何處理
應交增值稅:21*17%=3.57,21*(1+17%)-23.4=1.17,3-1.17=1.83;
借:應收帳款 23.4
貸:庫存商品 18
應交稅款 3.57
資本公積 1.83
債務人損失不能稅前扣除.
所得稅3萬
借:應付帳款 10
資本公積 0.7
貸:庫存商品 9
應交稅金 1.7
借:原材料 21.7
應交稅金(進項稅金)1.7
貸:應付帳款 23.4
所得稅12.7萬三,稅務稽查調帳
(一)增值稅檢查調整
會計核算用"應交稅金——應交增值稅","應交稅金——未交增值稅","應交稅金——增值稅檢查調整"三個明細帳,稅務調帳用後者.
(二)所得稅檢查調整
對涉及損益科目:當月,調本科目;當年跨月,調"本年利潤"; 跨年的,調"以前年度損益調整".
可採用直接調整法,分步分攤法和比率分攤法.
例:檢查中發現有記帳憑證:借:應付福利費8000
貸:庫存商品8000
原始憑證顯示為企業將自產產品發放給職工作福利,產品成本8000元,市價10000元.
借:應付福利費 9700
貸:庫存商品 8000
應交稅金—應交增值稅 1700
借:應付福利費 1700
貸:以前年度損益調整 1700
例:檢查發現有企業某月底材料暫估入帳:借:原材料 10000
貸:應付帳款 10000
但下月初未用紅字沖減,收到發票後重新入帳.同時該企業有關帳戶資料如下:
帳戶名稱
原材料
生產成本
庫存商品
當期結存
2000
4000
2000
本期貸方發生額
8000
12000
18000
借:應付帳款 10000
貸:原材料 2000
生產成本 2000
庫存商品 600
以前年度損益調整 5400
綜合案例
綜合案例分析
一,企業有關情況
宏大公司被稅務機關認定為增值稅一般納稅人,會計核算健全,生產經營情況良好.2001年12月31日股本總額4000萬元,固定資產原值2000萬元(其中機器設備1000萬元,房屋,建築物600萬元,其他固定資產400元);在職人員610人(其中生產人員500人),主要生產不鏽鋼鋼絲簾線.
其他有關情況及說明:
1,本例中涉及的金額單位均為萬元,計算結果按四捨五入法保留小數點後兩位數.
2,核定該企業銷售稅金一個月為一個納稅期,增值稅核算按現行稅法和財務會計制度進行.各月"應交稅金——應交增值稅"科目均為貸方餘額,並按規定結轉至"應交稅金——未交增值稅",2002年1月20日,"應交稅金"各明細科目及"其他應交款——應交教育費附加"科目無餘額.
3,企業所得稅稅率為33%.企業2001年賬已結,損益表中全年利潤總額為3763萬元.因上年度虧損,稅務機關同意本年度不預繳所得稅,於年末終了後45日內一次性申報繳納,然後由稅務機關統一彙算清繳.結賬時,企業仍未提取所得稅需用.
利潤表有關數據加表8—l所示:
4,城市維護建設稅適用7%的稅率,教育費附加適用3%的徵收率.
5,審核企業有關帳冊資料,與所得稅有關的會計核算差錯和納稅調整項目除下列提供的資料外,其他均無問題,視為全部正確.
6,實行限額計稅工資標準,主管稅務機關核定的計稅工資標準為960元/人·月.
7,執行新企業會計制度與現行稅收政策.
二,有關資料
1,審查"短期投資","投資收益"等明細賬戶,年初"短期投資——國債投資"借方餘額20萬元,該國債為2000年8月份購入,期限一年,年利率為3%,2001年4月4日出售國債的40%,售價10萬元,剩餘60%於2001年8月到期,收回本金及利息 12.36萬元."短期投資——金融債券"期初餘額15萬元,2001年9月收回本金及利息18萬元(不採用淨價交易).企業賬務處理如下;
出售國債:
借:銀行存款 10000
貸:短期投資——國債投資80000(200000 * 40%)
投資收益——處置國債收益20000
到期收回國債:
借:銀行存款123600
貸:短期投資——國債投資
120000(200000*60%)
投資收益——國債利息 3600
收回金融債券:
借:銀行存款 180000
貸:短期投資——金融債券 150000
投資收益——金融債券利益30000
調減國債利息
2,"長期股權投資"明細賬反映企業對乙,丙兩企業有投資業務,其中對丙企業投資占丙企業實收資本的10%,該項投資系宏大公司於1999年投入,丙企業適用所得稅率15%,企業採取成本法核算丙企業投資.2001年4月5日,丙企業宣告分派2000年利潤80萬元.4月5日,宏大公司賬務處理如下:
借:應收股利800000
貸:投資收益800000
補稅:80000/(1-15%)(33%-15)=1.69,在應納稅所得額中減
對乙企業投資情況如下:2001年3月1日,宏大公司以一幢生產廠房投資於乙企業,占被投資企業實收資本總額的30%.房產原值300萬元,已提折舊40萬元,評估確認價290萬元,未發生相關稅費.企業按權益法核算該項投資,投資時乙企業所有者權益總額1533.07萬元,股權投資差額按10年攤銷.2001乙企業實現稅後淨利潤600萬元,企業所得稅稅率為24%.
企業賬務處理如下:
3月1日:
借:長期股權投資——乙企業(投資成本) 2600000
累計折舊 400000
貸:固定資嚴 3000000
借:長期股權投資——乙企業(投資成本) 1999200
貸:長期股權投資——股權投資差額 1999200(15330700*30%-2600000)
12月31日:
借:長期股權投資——(損益調整) 1500000(6000000*30%*10/12)
貸:投資收益 1500000
借:長期股權投資——股權投資差額
166600(1999200/10/12*10)
貸:投資收益166600
資產轉讓所得:290-260=30調增
(如果以後轉讓的所得應按290萬扣除.)
3,審查"應收賬款","應收票據","壞脹準備"等賬戶,"應收賬款"期初餘額3200萬元,期末餘額4500萬元,"應收票據"期初餘額200萬元,期末餘額150萬元,"壞賬準備"期初餘額90萬元,本期發生壞賬10萬元(經稅務機關審核確認),本期收回前期已沖銷的壞帳20萬元,企業按賬齡分析法提取壞賬準備,提取的範圍包括應收賬款和其他應收款,經計算期末應保留壞賬準備200萬元,本期提取100萬元.
稅法上可以提取:[(4500=150)-(3200+4500)]*5%+10—20=3.75,100-3.75=103.75
4,6月30日,公司庫存滯銷產成品——X數量500件,賬面單位成本每件0.5萬元,估計每件可變現淨值0.4萬元,提取存貨跌價準備50萬元. 10月5日,銷售產成品——X200件,
每件不含稅售價0.6萬元,增值稅稅率為17%.賬務處理為:
6月30日:
借:管理費用——計提的存貨跌價準備500000
貸;存貨跌價準備500000
10月5日:
借:銀行存款 1404000
貸:庫存商品 1000000
應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)204000
其他應付款 200000
借:銀行存款 1404000
貸:主營業務收入 1200000
應交稅金-應交增值稅 204000
轉成本 借:主營業務收入 80000
存貨跌價準備 20000
貸:庫存商品 100000
調帳 借:其他應付款 20000
存貨跌價準備 20000
貸:以前年度損益調整 40000
借:存貨跌價準備 30000
貸:以前年度損益調整 30000
5,6月20日,公司以產成品與另一企業產成品相交換,換入的產成品作為原材料使用,換出產成品賬面成本50萬元.計稅價60萬元,換入原材料原賬面成本40萬元,計入價50萬元,計稅價等於公允價,收到補價10萬元.雙方互開增值稅專用支票.由於收到補價占換出資產公允價值的比例小於25%,公司按非貨幣性交易準則進行賬務處理如下:(不考慮增值稅)
非貨幣性交易收益=10-10/60*50=1.67萬元 毛利率:(1-50/60)*10
借;銀行存款100000
原材料433700(差額)
應交稅金——應交增值稅(進項稅額)
85000(500000*17%)
貸:庫存商品 500000
應交稅金——應交增值稅稅(銷項稅額)
102000(600000*17%)
營業外收入——非貨幣性交易收益16700
6月25日,公司又將換入的原材料全部對外轉讓,不含稅售價65萬元,價稅合計76.05萬元.賬務處理為:
惜:銀行存款760500
貸:其他業務收入 650000
應交稅金——應交增值稅(銷項稅額) 110500
借:其他業務支出433700
貸;原材料433700
稅法上:65-(50-10)=25
會計上:1.67+65-43.37=23.3
調帳:25-23.3=1.7
6,公司因一時資金周轉困難,於4月1日向乙企業借款2500萬元,借款期限二個月,年利率按10%計算.6月30日公司一次性還本付息2562.5萬元.利息全部計入財務費用.稅務機關規定,同期同類銀行貸款利率按8%確定.
關聯企業之間的借款允許在註冊資本的50%內予以列支.
應調整:62.5-(4000*50%)*8%*3/12=22.5
7,4月25日銷售一批產品給了公司,應收帳款120萬元,10月31日該筆應收款項尚未收回,逐與丁公司達成債務重組協定,丁公司支付100萬元銀行存款給宏大公司;其餘款項不再支付,宏大公司賬務處理為:
借:銀行存款 1000000
營業外支出——債務重組損失 200000
貸:應收賬款 1200000
沒有稅務機關的審核,達到壞帳損失條件,不得列支,應調增應納稅所得額.
8,12月31日,一台設備因遭毀損,不再具有使用價值和轉讓價值.該項資計原價30%萬元,已提折舊4萬元,按資產貼面價值全額計提固定資產減值準備26萬元.賬務處理如下:
借:累計折舊 40000
營業外支出——計提的固定資產減值準備 260000
貸;固定資產 300000
調整26萬.
9,"營業外支出"賬戶列支稅收罰款及滯納金5.5萬元.調整5.5萬.
10,"銷售費用"賬戶反映廣告費支出350萬元,業務宣傳費支出20萬元.2001年全年產品銷售收人18000萬元,其他業務收入600萬元.廣告費扣除比例接2%.
廣告費準予列支:(18000+600+120)*2%=374.4
業務宣傳費準予列支: *0.5%=93.6,符合標準
11,"管理費用"中列支業務招待費205萬元,審查"預提費用"賬戶,發現企業本年度提取業務招待費40萬元,賬務處理為:
借:管理費用——業務招待費400000
貸:預提費用——業務招待費400000
業務招待費不得提取,調增40萬,實際發生205-40=165
準予列支:1500*0.5%+(18000-1500)*3%=59.16
應調增105.84萬.
12,12月份出口產品一批,應收出口貼息15萬元,尚未收到,企業作會計分錄如下:
借:應收補貼款150000
貸:補貼收入 150000
出口貼息免徵所得稅,應調減15萬.
13,公司聘請某高等院校科研人員進行技術指導,於10月26日交付服務費3萬元.協定規定,該科研人員應納的個人所代付個人所得稅額=30000*(1-20%)*30%-2000 = 5200(元)
借;營業外支出5200
貸:應交稅金——應交個人所得稅 5200
代扣的個人所得稅不得抵扣.
14,審查"應付工資"賬戶,期初貸方餘額40萬元.本期貸方發生額760萬元,借方發生額 750萬元,期末貸方余預 50萬元.其中企業福利人員10人,提取工資12萬元,並全額發放.
(610-10)*960*12=
實際:760-12
調增56.8萬
15,公司分別按14%,2%,1.5%提取職工福利費106.4萬元(福利部門人員的福利費計人管理費用),工會經費15.2萬元,職工教育經費11.4萬元.審查"其他應付款——應付工會經費"賬中,無借方發生額.
工會經費未交15.2萬,不得扣除
允許扣除25.86萬
16,兩筆應付賬款合計金額30萬元,因債權人原因而無法支付,於期末結轉至資本公積帳務處理為:
借:應付賬款300000
貸:資本公積 300000
調增30萬
17,2001年1月4日,徵用上地一塊,支付土地出讓金120萬元,企業作無形資產管理,按10年攤銷,3月份開始在該上地上建造辦公用房,先後共支付施工單位工程款600萬元,9月30日達到預計使用狀態,並交付使用.由於未辦理竣工結算,至2001年12月31日,新建辦公房仍未結轉"固定資產"科目.公司對新建房屋,未提取折舊,假設房屋拆舊年限產 20年計算,預計淨殘值為5%.公司有關賬務處理如下:
1月4日:
借:無形資產——土地使用權 1200000
貸:銀行存款1200000
全年攤銷無形資產綜合分錄:
借:管理費用 120000
貸:無形資產——土地使用權 120000
借:在建工程 6000000
貸:銀行存款 600000
土地使用權轉入在建工程
借:在建工程
貸:無形資產—土地使用權
120-2=118萬
10-12月份計提折舊:(600+118)*(1-5%)/20*3/12=8.53
多攤無形資產:(12-2)=10萬
多提:10-8.53=1.47
18,5月份購入一條新的主產線,在試運行階段共生產產品2噸,發主成本8萬元,銷售後共得款項11.7萬元,賬務處理為:
借:在建工程50000
貸:銀行存款50000
借:銀行存款 117000
貸:在建工程 100000
應交稅金—一應交增值稅(銷項稅額) 17000
試運行應徵所得稅:10-8=2萬
19, 3月份被稅務機關檢查,對 2000年應計未付收益以及應補各項稅費,均通過"以前年度損益調整"科日核算,並將該科目金額13萬元,結轉"利潤分配——未分配利潤"賬戶.
不作調整
20,12月1日為全廠生產人員訂做工作服兩套,共發生金額120萬元,稅務機關核定的勞保費稅前扣除標準為人均每人每年1000元.調增70萬.
21,宏大公司與另一家公司發生經濟糾紛,被該公司起訴,並要求賠償40萬元,12月31日.根據法律訴訟的進展情況和律師的意見,認為對原告予以賠償的可能性在50%以上,最有可能發立的賠償是35萬元.公司作分錄如下:
借:營業外支出——訴訟賠償350000
貸:預計負債350000
調增35萬
22,宏大公司成立於1998年5月1日,發生開辦費用120萬元,公司按五年攤銷.截至2000年12月31日.已攤銷開辦費64萬元,剩餘部分於2001年元月份一次攤銷.會計處理如下;
借:管理費用——開辦費攤銷 560000
貸:長期待攤費用——開辦費560000
可攤24萬,調增32萬.
23,5月份因自然災害造成原材料淨損失五萬元,企業記入"待處理財產損溢——待處理流動資產損溢",報經公司董事會批准後,已於8月31日全部轉入營業外支出.
24,公司自製設備一台,成本價 25萬元.無同類售價.賬務處理如下:
借:固定資產 250000
貸:生產成本 250000
視同銷售:補增值稅25(1+10%)*17%=4.68,城建稅,7%,0.34,教育附加3%,0.14.
所得稅:15*10%-0.34-0.14=2.02*33%=0.67
借:固定資產 5.83
貸:應交稅金-應交增值稅 4.68
應交城建稅 0.34
所得稅 0.67
其他應交款-教育附加 0.14
25,12月10日因開發新產品,購入一台價值8萬元的測試儀器,已獲得稅務機關批准允許在計算了年度所得稅時一次性扣除.由於是12月份購入,企業尚未提取折舊.購入時,會計處理如下:
借:固定資產80000
貸;銀行存款 80000
調減8萬.
借:以前年度損益調整 80000
貸:固定資產 80000
26,公司開業以來各年應納稅所得額如下:1998年為一52萬元;1999年為48萬元:2000年為-100萬元.可以彌補104萬.
27,"營業外交出"科目列支本年度通過民政部門向農村某國小捐贈30萬元.全額列支
28,審查"管理費用——技術開發費"賬中,本期歸集的技術開發費60萬元,上年發生的技術開
發費40萬元.該科研項目已得到稅務機關確認.
加扣50%,30萬
29,公司於 2000年4月,投資興建"年產1000噸子午線輪胎甲鋼絲簾線技術改造項目",該項目已經稅務機關審批確認符合國產設備投資抵免所得稅優惠政策條件.投資期兩座,2000年購置國產設備1000萬元,2001年購置國產設備800萬元,均取得設備發票.
購置前一年的40%,2000年:1000*40%=400
2001年:800*40%=320,準予扣除720.
調整後的應納稅所得額4111.94*33%=1356.94
1356.94-720=636.94
三,要求
1,扼要提出存在的影響納稅的問題.
2,針對企業錯誤的會計分錄,做出跨年度的賬務調整分錄.
3,計算 2001年應補繳的各稅稅額(增值稅,城市維護建設稅,教育費附加,企業所得稅).並作出補稅的相關會計分錄.
