審計處罰的內涵
審計處罰包含著四層意思：審計處罰的實施者即審計處罰的主體是審計機關；審計處罰的依據是“法”，即審計處罰要依法實施（這裡的“法”應作廣義理解，包括法律、法規、規章和具有普遍約束力的規範性檔案）；審計處罰的對象是違反國家規定的財政收支、財務收支行為和違反《審計法》的行為；審計處罰的實質是實施懲罰、懲戒措施。
理解審計處罰的含義應區別幾個相關的概念。首先，應當區別審計處罰和行政處罰。行政處罰是指國家行政機關在其職權範圍內依法對違反行政管理秩序的公民、法人或者其他組織實施的特定的行政制裁。審計處罰是屬於行政機關的審計機關實施的行政處罰，審計處罰是行政處罰的從屬概念。
因此，一方面，行政處罰的基本原則，行政處罰的設定、實施、執行以及行政處罰程式的原則規定，均適用於審計處罰。審計處罰不得和行政處罰的基本要求相違背，例如關於行政處罰時限、聽證的要求等；另一方面，審計處罰在實施程式、處罰種類、處罰依據等方面也有其特殊規定，這些規定見之於審計法律、法規和規章中，是審計機關實施審計處罰必須遵守的。其次，還要區別審計處罰和審計處理。審計處理是指審計機關對違反國家規定的財政收支、財務收支行為採取的糾正措施。審計處罰和審計處理的根本區別在於審計處罰具有懲罰性，審計處理只具糾正性，不具有懲罰性。
一般地說，審計處理沒有違規行為時間的限制（法律法規另有規定的除外），也不受行政處罰規定的約束。第三，區別審計處罰和內部審計機構的處罰。審計處罰是行政處罰，而內部審計機構的處罰是設立內部審計機構單位的內部管理行為，其性質和行為與審計處罰有著本質不同。內部審計機構是否具有處罰權，依設立單位管理需要而定，其權力的行使不受行政處罰規定的約束。
審計處罰的主體
審計處罰主體即審計處罰的實施者。依據現行法律，審計處罰主體包括縣以上各級審計機關和審計機關派出進行審計工作的審計特派員辦事處及其它派出機構。認識審計處罰主體應把握兩點：一是審計處罰的主體是國家審計機關，不包括社會審計組織和內部審計機構；二是審計處罰的主體是審計機關及其授權的派出機構，不是審計機關的內設審計業務機構或審計組，也不是審計機關的個人。以下將具體討論三方面內容：
第一，確定審計機關辦理交辦事項是否具有處罰主體資格。
依據有關法律、法規規定，筆者認為，應主要看交辦事項是否為審計機關法定職責範圍內的事項，以及審計機關是否實施了法定的審計程式。（1）審計機關獨立或主要承擔辦理黨委、政府交辦的法定職責範圍內的審計事項，並實施法定的審計程式的，審計機關依法實施審計處理處罰。（2）審計機關主要承擔辦理或與其他機關共同辦理黨委、政府交辦的法定職責範圍內的事項，未實施法定的審計程式，按黨委、政府要求或共同商定程式辦理的，應依法向政府提出處理處罰的建議，審計機關不能自行處理處罰。（3）審計機關獨立或主要承擔辦理政府授權交辦的法定職責範圍外的審計事項，已實施法定的審計程式的，審計機關依法提出處理處罰的意見，由政府依法處理；如果政府授權交辦時明確要求審計機關依法處理的，審計機關依法處理處罰。（4）協助紀檢、監察部門和司法機關辦理經濟案件，以及參與辦理與財政、財務收支有關的專項經濟審查事項的，按商定的程式進行審計查證，審計機關提供查證結果，不得實施審計處理處罰。
第二，根據兩辦國有企業任期經濟責任審計規定及審計實踐，審計機關可委託社會審計組織實施國有企業任期經濟責任審計。
社會審計組織按照註冊會計師獨立審計準則和審計機關的要求實施審計，不具有對被審計單位違反財經法紀問題進行處理處罰和提出處理處罰建議的權力。實施審計後向審計機關提交的審計報告由也沒有相關內容。委託審計情況下，如果發現被審計單位存在違反財經法規的行為，是否給予處罰？誰來處罰？認識不一。筆者認為，審計機關一般不應直接處理處罰，因為這種情況下，審計機關雖認可社會審計組織審計認定的事實，並一定程度上對審計結果承擔了責任，但由於審計機關求實施規範的審計程式，審計機關直接處理處罰不符合法律法規規定。但審計機關可以提出審計建議書，提請有關部門處理處罰。有人認為，依據行政效率原則及處罰法規定，考慮社會審計組織已實施嚴格的審計程式，其審計結果具有法定證明力，審計機關可只就處理處罰事項有關證據進一步落實後，即可做出處理處罰，沒有必要重新實施審計程式。這個觀點有一定道理，但考慮現行審計法律法規沒有相應規定，從依法處罰的角度，審計機關如要實施處理處罰，還是應以審計機關名義下達審計通知書，實施必要的審計程式後，再依法對被審計單位處理處罰。
第三，目前，鄉鎮審計組織類型不一，審計範圍差別較大。
對其是否具有審計處罰主體資格，需要具體分析，不能一概而論。縣級審計機關依法報駐鄉鎮的審計組織，依據審計機關授權，進行審計工作，具有審計處罰主體資格，可以行使審計處罰權。鄉鎮政府或農業部門等設立的審計組織，具有內部審計性質，不具有審計處罰主體資格。當然，這些審計組織依據授權也可實施一些處理處罰，但它們的處罰屬於內部管理行為，同審計機關的審計處罰是截然不同的。
審計處罰依據
實施審計處罰，是糾正和制裁不合規經濟行為，嚴肅財經紀律，規範經濟秩序的客觀需要，是法律賦予審計機關的權力。現行的做法是，審計機關對被審計單位違反國家規定的財政、財務收支行為，以法律、法規和國家其他有關財政、財務收支的規定作為處罰依據。但在實施審計處罰過程中，一些被審計單位對此屢屢提出質疑，甚至業內人士也有異議，他們認為審計機關對有些經濟違規行為的處罰是執罰主體錯誤。例如認為高息攬儲、發票違規、抬高價格等問題的處罰權不在審計機關。筆者認為，這是一種片面認識。應該肯定審計機關現行做法是正確的。之所以這樣說，是因為現行的審計處罰依據是由三個方面的因素所決定的。
一、是由審計的基本職能所決定的
審計機關是根據《憲法》而設立的，審計監督權是《憲法》賦予的。從這個意義上講，審計的權力是法律的權力，審計的效力是法律的效力，審計的權威是法律的權威。審計的基本職能是經濟監督，但不同於財政、稅務、金融、工商行政、物價、海關、統計和會計等專業經濟監督。後者是結合各自專業性工作進行的、其監督職能是從具體管理職能中派生出來的附帶職能，是為了執行具體業務而進行的監督，而審計監督卻是獨立的，由專門機構或專職人員進行的經濟監督：審計是獨立於管理者之外，不參與具體管理活動，履行決策、計畫、組織指揮、協調職能，對財政財務收支活動專司監察和督促的法定行為。因而審計監督具有客觀性、公正性、權威性和普遍性特點，是一種綜合性的、全方位的經濟監督。這就要求審計機關全面履行監督職能，加大對經濟領域違法違紀問題的揭露、處理、處罰力度，使審計監督的作用得到充分發揮。從這裡可以看出：不同層次的部門、單位的財政、財務收支活動以及相關聯的經濟活動都必須接受審計監督，而審計監督權理所當然包括審計處罰權。
二、是準確執行法律、法規所決定的
關於審計處罰依據，《審計法》第44條、45條作出規定，《審計法實施條例》第4條第2款規定更為明確具體：“審計機關以法律、法規和國家其他有關財政收支、財務收支的規定為審計評價和處理、處罰依據。”審計署對兩個審計案件的批示充分印證了這一點。1999年，我省大清市審計局對本市人民醫院1998年度財務收支實施審計，查出該單位擅自提高自製藥品價格、自行靠價收受藥品回扣、自立項目收費、重收注射費、提高血價收入，違規加價銷售一次性醫療材料等違反價格法的行為，並按照《價格法》有關條款進行了處罰。但是當地物價部門認為違反價格法規問題只能由物價部門處罰，審計機關無權處罰。該市人民醫院以審計越權為由提起行政複議。省廳就此案向審計署請示，審計署明確答覆：“審計機關對違反價格取得的收入，可以依照價格法和其他有關財政收支、財務收支的法律、法規進行處理處罰。”山東省審計廳1999年就事級預算執行審計中對預算執行單位適用審計處罰問題向審計署請示，審計署批示：“只要法律、行政法規有明確處罰依據的，審計機關在預算執行審計中可以依據有關法律、行政法規的規定，對被審計單位違反預算的行為或者其他違反國家規定的財政收支行為進行處罰可看出，審計署對上述兩個案例的批示，就是根據審計法規的規定作出的。2000年11月，審計署在《關於審計準則執行情況的通報》中指出：不能“《國務院關於違反財政法規處罰的暫行規定》代替專門財經法規進行處罰”，進一步闡明了對有些違規問題，審計機關應該以現行的專門財經法規進行處罰。
《行政處罰法》第24條規定：“對當事人的同一個違法行為，不得給予兩次以上罰款的行政處罰。”這其中包含了這樣一層含義：不同的執法部門不能對當事人同一違法行為重複處理。筆者理解：噹噹事人為部門和單位時，這一違法行為職能管理部門可以處罰，審計機關也可以處罰，但是不能重複處罰。前面陳述的高息攬儲、發票違規、抬高價格等問題，審計機關都可以依法依規進行處罰，如果審計機關因執罰主體的誤解不能處罰，那么審計機關實施全面監督就是一句空話。
三、是對經濟監督部門實行再監督的需要所決定的
社會主義市場經濟體制的完善是一個漸進過程，這就決定了社會主義法制建設也需要一個過程。《國務院關於違反財政法規處罰的暫行規定》曾經是審計機關處罰的主要依據，迄今已頒布15年，其中有些條款明顯不適應現行政策，但遲遲未能修改。究其原因，是因為市場經濟體制未能完全定型，加之在這之後所頒布的《審計法》以及《審計法實施條例》對審計處罰依據又作了明確規定：所以希望國家將審計機關的處罰權進一步細化，並與有關的經濟類法規中的執罰主體從文字上進行對接尚需時日。但這並不影響現階段審計機關執行處罰權。如果片面強調現行有關經濟類法規的執罰主體，而排斥審計法規的規定，那么一些行政執法部門就會成為監督的真空地帶。試想：如果稅務部門違反發票使用規定誰來監督？物價部門違反價格規定誰來監督？財政部門違反預算外資金管理規定誰來監督？失去監督的權力就會有產生腐敗的危險。審計機關是國家設立的專門監督機構。這些行政執法部門理應在審計監督的範圍之內，審計機關有權對他們的違紀違規行為進行必要的處罰。相互監督、相互約束，這才體現了我國監督制度的健全和完善。
總之，現階段審計機關處罰依據是明確的，也是符合我國國情的。我們有必要進一步認識審計的基本職能，全面貫徹落實審計法及其實施條例，這樣才能完整地行使好審計監督權。
